제11장 무형자산
제11장 무형자산
◆ 목적
11.1 이 장의 목적은 무형자산의 회계처리와 공시에 필요한 사항을 정하는 데 있다. 다른 장에서 특별히 다루고 있지 않은 무형자산에 대해서는 이 장을 적용한다. <실11.2> <실11.3> <실11.4> <실11.5> [금감원 2004-029] [금감원 2005-067]
◆ 식별가능성
11.2 무형자산의 정의에서는 영업권과 구별하기 위하여 무형자산이 식별가능할 것을 요구한다. 사업결합으로 인식하는 영업권은 사업결합에서 획득하였지만 개별적으로 식별하여 별도로 인식하는 것이 불가능한 그 밖의 자산에서 발생하는 미래경제적효익을 나타내는 자산이다. 그 미래경제적효익은 취득한 식별가능한 자산 사이의 시너지효과나 개별적으로 인식기준을 충족하지 않는 자산으로부터 발생할 수 있다. <실11.6> [금감원 2005-026]
11.3 자산은 다음 중 하나에 해당하는 경우에 식별가능하다.
⑴ 자산이 분리가능하다. 즉, 기업의 의도와는 무관하게 기업에서 분리하거나 분할할 수 있고, 개별적으로 또는 관련된 계약, 식별가능한 자산이나 부채와 함께 매각, 이전, 라이선스, 임대, 교환할 수 있다.
⑵ 자산이 계약상 권리 또는 기타 법적 권리로부터 발생한다. 이 경우 그러한 권리가 이전가능한지 여부 또는 기업이나 기타 권리와 의무에서 분리가능한지 여부는 고려하지 아니한다.
11.4 무형자산이 분리가능하지 않더라도 다른 방법으로 무형자산을 식별할 수 있는 경우가 있다. 예를 들면, 제조설비를 제조공정에 대한 특허권과 함께 일괄취득한 경우에는 그 특허권은 분리가능하지는 않지만 식별가능하다. 또한, 어떤 자산이 다른 자산과 결합해야만 미래경제적효익을 창출하는 경우에도 그 자산으로부터 유입되는 미래경제적효익을 확인할 수 있다면 그 자산은 식별가능한 것이다. [GKQA 02-176]
◆통제
11.5 무형자산의 미래경제적효익을 확보할 수 있고 그 효익에 대한 제3 자의 접근을 제한할 수 있다면 자산을 통제하고 있는 것이다. 무형자 산의 미래경제적효익에 대한 통제는 일반적으로 법적 권리로부터 나 오며, 법적 권리가 없는 경우에는 통제를 입증하기 어렵다. 그러나 권리의 법적 집행가능성이 통제의 필요조건은 아니다. <실11.7> <실11.8> <실11.9> [금감원 2007-003]
◆ 미래경제적효익
11.6 무형자산의 미래경제적효익은 재화의 매출이나 용역수익, 원가절감, 또는 자산의 사용에 따른 기타 효익의 형태로 발생한다. [금감원 2005-026]
11.7 다음의 조건을 모두 충족하는 경우에만 무형자산을 인식한다.
⑴ 자산에서 발생하는 미래경제적효익이 기업에 유입될 가능성이 매우 높다.
⑵ 자산의 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있다. <실11.10> [GKQA 02-063] [GKQA 02-170] [GKQA 02-182] [GKQA 06-007] [GKQA 06-031] [GKQA 09-028] [금감원 2010-025] [금감원 2003-007] [금감원 2003-043] [금감원 2003-050] [금감원 2005-023] [금감원 2005-026] [금감원 2007-005] [금감원 2007-006]
11.8 미래경제적효익이 기업에 유입될 가능성은 무형자산의 내용연수 동 안의 경제적 상황에 대한 경영자의 최선의 추정치를 반영하는 합리 적이고 객관적인 가정에 근거하여 평가하여야 한다. [금감원 2001-006]
11.9 자산의 사용에서 발생하는 미래경제적효익의 유입에 대한 확실성 정도에 대한 평가는 무형자산을 최초로 인식하는 시점에서 이용 가 능한 증거에 근거하며, 외부 증거에 비중을 더 크게 둔다.
11.10 무형자산을 최초로 인식할 때에는 원가로 측정한다.
◈ 개별 취득
11.11 개별 취득하는 무형자산의 원가는 다음 항목으로 구성된다.
⑴ 구입가격(매입할인과 리베이트를 차감하고 수입관세와 환급받을 수 없는 제세금을 포함한다)
⑵ 자산을 의도한 목적에 사용할 수 있도록 준비하는 데 직접 관련되는 원가 <실11.11> [GKQA 01-081] [금감원 2002-060]
◈ 사업결합으로 인한 취득
11.12 사업결합으로 취득한 무형자산의 원가는 제12장 ‘사업결합’에 따라 취득일의 공정가치로 한다.
◈ 정부보조 등에 의한 취득
11.13 정부보조 등에 의해 무형자산을 무상 또는 공정가치보다 낮은 대가로 취득한 경우에는 제17장 ‘정부보조금의 회계처리’에 따라 무형자산의 원가를 결정한다.
◈ 자산교환에 의한 취득
11.14 다른 종류의 무형자산이나 다른 자산과의 교환으로 무형자산을 취 득하는 경우에는 무형자산의 원가를 교환으로 제공한 자산의 공정 가치로 측정한다. 다만, 교환으로 제공한 자산의 공정가치가 불확실 한 경우에는 교환으로 취득한 자산의 공정가치를 원가로 할 수 있 다. 자산의 교환에 현금수수액이 있는 경우에는 현금수수액을 반영 하여 원가를 결정한다.
11.15 동일한 업종 내에서 유사한 용도로 사용되고 공정가치가 비슷한 동 종 자산과의 교환으로 무형자산을 취득하거나, 동종 자산에 대한 지분과의 교환으로 무형자산을 매각할 수 있다. 이러한 경우에는 수익창출과정이 완료되지 않았기 때문에 교환에 따른 거래손익을 인식하지 않아야 하며, 교환으로 취득한 자산의 원가는 교환으로 제공한 자산의 장부금액으로 한다. 그러나 취득한 자산의 공정가치 에 비추어 볼 때 제공한 자산에 손상차손이 발생하였음을 알 수 있 는 경우에는 손상차손을 먼저 인식하고 손상차손 차감 후의 장부금 액을 취득한 자산의 원가로 한다.
◈내부적으로 창출한 영업권
11.16 미래경제적효익을 창출하기 위하여 발생한 지출이라도 이 장의 인 식기준을 충족하지 못하면 무형자산으로 인식할 수 없다. 그러한 지출은 대부분 내부적으로 영업권을 창출하지만, 내부적으로 창출 한 영업권은 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 없을 뿐만 아니라 기업 이 통제하고 있는 식별가능한 자원도 아니기 때문에 자산으로 인식 하지 않는다. <실11.12>
◈내부적으로 창출한 무형자산
11.17 내부적으로 창출한 무형자산이 인식기준에 부합하는지를 평가하기 위하여 무형자산의 창출과정을 연구단계와 개발단계로 구분한다.
11.18 무형자산을 창출하기 위한 내부 프로젝트를 연구단계와 개발단계로 구분할 수 없는 경우에는 그 프로젝트에서 발생한 지출은 모두 연 구단계에서 발생한 것으로 본다.
◇ 연구단계
11.19 프로젝트의 연구단계에서는 미래경제적효익을 창출할 무형자산이 존재한다는 것을 입증할 수 없기 때문에 연구단계에서 발생한 지출 은 무형자산으로 인식할 수 없고 발생한 기간의 비용으로 인식한다. <실11.13> [GKQA 01-024] [GKQA 01-032] [GKQA 03-106] [금감원 2005-004]
◇개발단계
11.20 개발단계에서 발생한 지출은 다음의 조건을 모두 충족하는 경우에 만 무형자산으로 인식하고, 그 외의 경우에는 발생한 기간의 비용 으로 인식한다.
⑴ 무형자산을 사용 또는 판매하기 위해 그 자산을 완성시킬 수 있는 기술적 실현가능성을 제시할 수 있다.
⑵ 무형자산을 완성해 그것을 사용하거나 판매하려는 기업의 의도가 있다.
⑶ 완성된 무형자산을 사용하거나 판매할 수 있는 기업의 능력을 제시할 수 있다.
⑷ 무형자산이 어떻게 미래경제적효익을 창출할 것인가를 보여줄 수 있다. 예를 들면, 무형자산의 산출물, 그 무형자산에 대한 시장의 존재 또는 무형자산이 내부적으로 사용될 것이라면 그 유용성을 제시하여야 한다.
⑸ 무형자산의 개발을 완료하고 그것을 판매 또는 사용하는 데 필요한 기술적, 금전적 자원을 충분히 확보하고 있다는 사실을 제시할 수 있다.
⑹ 개발단계에서 발생한 무형자산 관련 지출을 신뢰성 있게 구분하여 측정할 수 있다. <실11.14> <실11.15> [GKQA 01-024] [GKQA 01-032] [GKQA 01-053] [GKQA 01-100] [GKQA 02-015][GKQA 02-020][GKQA 02-022] [GKQA 02-049] [GKQA 02-182] [GKQA 03-106] [GKQA 04-053] [금감원 2003-043] [금감원 2005-013]
◇내부적으로 창출한 무형자산의 원가
11.21 내부적으로 창출한 무형자산의 원가는 문단 11.7에서 설명하고 있 는 인식기준을 최초로 충족한 이후에 발생한 지출금액으로 한다.
11.22 내부적으로 창출한 무형자산의 원가는 그 자산의 창출, 제조, 사용 준비에 직접 관련된 지출과 합리적이고 일관성있게 배분된 간접 지 출을 모두 포함한다. [GKQA 02-020] [금감원 2001-018]
◆ 비용의 인식
11.23 다음에 해당하지 않는 무형자산 관련 지출은 발생한 기간의 비용으로 인식한다.
⑴ 무형자산의 인식기준을 충족하여 원가 의 일부가 되는 경우
⑵ 사업결합에서 영업권으로 인식하는 경우 <실11.6> <실11.16> <실11.17> [GKQA 01-062]
11.24 무형자산에 대한 지출로서 과거 회계연도의 재무제표나 중간재무제 표에서 비용으로 인식한 지출은 그 후의 기간에 무형자산의 원가로 인식할 수 없다.
◆ 취득 또는 완성 후의 지출
11.25 무형자산의 취득 또는 완성 후의 지출로서 다음의 요건을 모두 충족하는 경우에는 자본적 지출로 처리하고, 그렇지 않은 경우에는 발생한 기간의 비용으로 인식한다.
⑴ 관련 지출이 무형자산의 미래경제적효익을 실질적으로 증가시킬 가능성이 매우 높다.
⑵ 관련된 지출을 신뢰성 있게 측정할 수 있으며, 무형자산과 직접 관련된다. <실11.18> [GKQA 02-152] [금감원 2007-004] [질의회신 11-007]
◆상각
◈ 상각기간
11.26 무형자산의 상각대상금액은 그 자산의 추정내용연수 동안 체계적인 방법에 의하여 비용으로 배분한다. 무형자산의 상각기간은 독점 적·배타적인 권리를 부여하고 있는 관계 법령이나 계약에 정해진 경우를 제외하고는 20년을 초과할 수 없다. 상각은 자산이 사용가 능한 때부터 시작한다. [GKQA 01-032] [GKQA 01-053][GKQA 01-065] [GKQA 01-158][GKQA 01-170] [GKQA 02-141] [GKQA 02-152] [GKQA 03-009] [GKQA 09-028] [금감원 2004-004]
11.27 무형자산의 미래경제적효익은 시간의 경과에 따라 소비되기 때문에 상각을 통하여 장부금액을 감소시킨다. 무형자산의 공정가치 또는 회수가능액이 증가하더라도 상각은 원가에 기초한다. 무형자산의 추정내용연수를 결정하기 위해서 다음과 같은 요인을 종합적으로 고려한다.
⑴ 예상되는 자산의 사용방식과 자산의 효율적 관리여부
⑵ 해당 자산의 제품수명주기 및 유사한 자산의 추정내용연수에 관 한 정보
⑶ 기술적, 공학적 상업적 또는 기타 유형의 진부화
⑷ 자산으로부터 산출되는 제품이나 용역의 시장수요 변화
⑸ 기존 또는 잠재적인 경쟁자의 예상 전략
⑹ 예상되는 미래경제적효익의 획득에 필요한 자산 유지비용의 수 준과 그 수준의 비용을 부담할 수 있는 능력과 의도
⑺ 자산의 통제가능 기간 및 자산사용에 대한 법적 또는 유사한 제한
⑻ 자산의 내용연수가 다른 자산의 내용연수에 의해 결정되는지의 여부 [GKQA 09-028]
11.28 예외적으로 무형자산의 내용연수가 법적 또는 계약상 20년을 초과 한다는 명백한 증거가 있는 경우에는 다음과 같이 처리한다.
⑴ 자산은 최적 추정내용연수 동안 상각한다.
⑵ 자산의 내용연수가 법적 또는 계약상 20년을 초과한다는 명백한 증거와 내용연수를 결정하는 데 중요한 역할을 한 요인들을 공시한다. [GKQA 09-028]
11.29 일정 기간 동안 보장된 법적 권리를 통해 무형자산의 미래경제적효 익에 대한 통제가 획득된 경우에는 법적 권리가 갱신될 수 있고 갱 신이 실질적으로 거의 확실한 경우를 제외하고는 내용연수가 그 법 적 권리의 기간을 초과할 수 없다. [GKQA 09-028]
11.30 무형자산의 내용연수는 경제적 요인과 법적 요인의 영향을 받는다. 경제적 요인은 자산의 미래경제적효익이 획득되는 기간을 결정하 고, 법적 요인은 기업이 그 효익에 대한 제3자의 접근을 통제할 수 있는 기간을 제한한다. 내용연수는 이러한 요인에 의해 결정된 기 간 중 짧은 기간으로 한다. [GKQA 09-028]
11.31 특히 다음의 조건을 모두 만족하는 경우는 법적 권리의 갱신이 실질적으로 확실한 것으로 본다.
⑴ 무형자산의 공정가치가 최초로 설정된 만기일이 되어도 감소하지 않거나, 감소한 금액이 갱신에 필요한 비용을 초과하지 않는다.
⑵ 갱신원가가 갱신으로 인하여 유입될 것으로 기대되는 미래경제적효익과 비교하여 유의적이지 않다.
⑶ 과거 경험 등에 비추어 법적 권리가 갱신될 것이라는 객관적인 증거가 있다.
⑷ 법적 권리 갱신을 위해 필요한 조건들이 충족될 것이라는 증거가 있다.
11.31의2 사용을 중지하고 처분을 위해 보유하는 무형자산은 사용을 중지한 시점의 장부금액으로 표시한다. 이러한 자산에 대해서는 투자자산으로 재분류하고 상각하지 않으며 매 회계연도말에 회수가능액을 평가하여 손상차손을 인식한다.
◈ 상각방법
11.32 무형자산의 상각방법은 자산의 경제적 효익이 소비되는 행태를 반 영한 합리적인 방법이어야 한다. 무형자산의 상각대상금액을 내용 연수 동안 합리적으로 배분하기 위해 다양한 방법을 사용할 수 있 다. 이러한 상각방법에는 정액법, 체감잔액법(정률법 등), 연수합계 법, 생산량비례법 등이 있다. 다만, 합리적인 상각방법을 정할 수 없 는 경우에는 정액법을 사용한다. [GKQA 01-053][GKQA 01-170] [GKQA 02-096] [GKQA 02-154] [GKQA 09-028]
◈ 잔존가치
11.33 무형자산의 잔존가치는 없는 것을 원칙으로 한다. 다만, 경제적 내용연수보다 짧은 상각기간을 정한 경우에 상각기간이 종료될 때 제3자가 자산을 구입하는 약정이 있거나, 그 자산에 대한 활성시장이 존재하여 상각기간이 종료되는 시점에 자산의 잔존가치가 활성시장에서 결정될 가능성이 매우 높다면 잔존가치를 인식할 수 있다
11.34 무형자산의 잔존가치는 유사한 환경에서 사용하다가 매각된 동종 무형자산의 매각가격을 이용하여 추정할 수 있다.
◈ 잔존가치, 상각기간과 상각방법의 변경
11.35 최근 보고기간 이후, 자산의 사용방법, 기술적 진보 그리고 시장가격의 변동과 같은 요소는 무형자산의 잔존가치 또는 내용연수가 달라졌다는 지표가 될 수 있다. 이러한 지표가 존재한다면 기업은 종전의 추정치를 재검토해야하며 최근의 기대와 달라진 경우 잔존가치, 상각방법 또는 상각기간을 변경한다. 잔존가치, 상각방법 또는 상각기간의 변경은 제5장 ‘회계정책, 회계추정의 변경 및 오류’에 따라 회계추정의 변경으로 회계처리한다.
11.36 무형자산을 사용하는 동안 내용연수에 대한 추정이 적절하지 않다 는 것이 명백해지는 경우가 있다. 예를 들면, 취득 또는 완성 후의 지출로 인하여 자산의 성능이 향상되거나 손상차손을 인식하는 경 우에는 상각기간의 변경이 필요할 수 있다.
◆ 손상차손
11.37 무형자산의 손상 여부를 결정하기 위해서는 제20장 ‘자산손상’을 적용한다. [GKQA 01-100] [GKQA 02-154] [GKQA 04-053] [금감원 2003-030]
◆ 폐기와 처분
11.38 무형자산은 다음의 각 경우에 재무상태표에서 제거한다.
⑴ 처분하는 때
⑵ 사용이나 처분으로부터 미래경제적효익이 기대되지 않을 때 <실11.19>
◆ 공시
◈ 일반사항
11.39 무형자산은 각 종류별로 다음 사항을 재무제표의 주석으로 기재한다.
⑴ 상각방법, 내용연수 또는 상각률 및 잔존가치
⑵ 기초와 기말의 총장부금액, 상각누계액 및 손상차손누계액
⑶ 무형자산의 상각액이 포함되어 있는 손익계산서의 계정과목과 상각금액
⑷ 다음과 같은 무형자산 장부금액의 변동내용
㈎ 당기중 증가금액: 사업결합으로 인한 증가액과 그 외의 증가액으로 구분
㈏ 폐기와 처분
㈐ 상각액
㈑ 손익계산서에 당기손익으로 인식하거나 환입한 손상차손
㈒ 기타 장부금액의 증감
⑸ 중요한 개별 무형자산의 내용, 장부금액 및 잔여상각기간
⑹ 내용연수가 20년을 초과하는 경우 그 근거 및 내용연수 결정에 고려한 중요 요소
⑺ 권리가 제한되어 있는 무형자산과 담보제공 무형자산의 장부금액
⑻ 무형자산의 취득에 대한 약정사항 및 금액
⑼ 재무제표를 표시통화로 환산할 때 발생하는 순외환차이와 해외사업장을 기업의 표시통화로 환산할 때 발생하는 순외환차이 [금감원 2008-018]
11.40 무형자산은 사업상 비슷한 성격과 용도를 가진 종류별로 분류하여 표시한다. 다만, 재무제표 이용자에게 더 목적적합한 정보를 제공할 수 있다면 무형자산의 종류는 더 큰 단위로 통합하거나 더 작은 단위로 구분할 수 있다. 무형자산의 종류의 예는 다음과 같다.
⑴ 산업재산권(특허권, 실용신안권, 의장권, 상표권, 상호권 및 상품명 포함)
⑵ 라이선스와 프랜차이즈
⑶ 저작권
⑷ 컴퓨터소프트웨어
⑸ 개발비(제조비법, 공식, 모델, 디자인 및 시작품 등의 개발)
⑹ 임차권리금
⑺ 광업권, 어업권 등 [금감원 2005-038] [금감원 2005-071]
11.41 당기에 비용으로 인식한 연구와 개발 지출의 총액을 공시한다.